Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Списание расходов на приобретение лицензии». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В бухгалтерском учете доход от предоставления нематериального актива в пользование организация-лицензиар отражает в составе доходов от обычных видов деятельности. Если предоставление нематериальных активов в пользование не является одним из видов деятельности организации (п.п. 5,7 ПБУ 9/99 «Доходы организации»), то в составе прочих доходов.
Рассматриваем возможность отражения приобретения и передачи неисключительных прав по лицензионному договору на счете 97 «Расходы будущих периодов» и 26 «Общехозяйственные расходы»
Согласно пункту 39 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора. Таким образом, именно приобретение неисключительных прав по лицензионному договору должно отражаться на счете 97, это прямо предусмотрено ПБУ 14/2007.
Далее эти расходы, согласно ПБУ 10/99 «Расходы организации» учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности в соответствии с конкретным договором.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, «организации, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность), используют счет 26 «Общехозяйственные расходы» для обобщения информации о расходах на ведение этой деятельности. Данные организации списывают суммы, накопленные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в дебет счета 90 «Продажи».
Согласно подпункту 26 и подпункту 37 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы, связанные с приобретением права на использование баз данных по договорам с правообладателем (лицензионным и сублицензионным соглашениям), а также периодические платежи за пользование правами интеллектуальной деятельности, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Налоговый и бухгалтерский учет программного обеспечения у конечных пользователей
В этом разделе опубликована статья, подготовленная компанией ЭРНСТ ЭНД ЯНГ (СНГ) Б.В по заказу НП ППП, в которой рассматриваются отдельные вопросы, связанные с отражением в бухгалтерском и налоговом учете у конечных пользователей интеллектуальных прав на программы для ЭВМ, передаваемых посредством неисключительных лицензий. При ознакомлении с этим материалом следует учитывать ограничения, изложенные в разделе «Основание и сфера применения анализа», особо обращая внимание на четвертый абзац раздела.
В соответствии с достигнутой договоренностью направляем вам Cтатью, разъясняющую отдельные вопросы налогового и бухгалтерского учета прав на программное обеспечение у конечных пользователей при передаче интеллектуальных прав (посредством предоставления неисключительной лицензии) на программы для ЭВМ (далее – «ПО») конечным пользователям.
Для целей настоящего анализа под конечными пользователями понимаются коммерческие организации, приобретающие права на ПО у дистрибьюторов или у производителей ПО с целью последующего использования ПО для собственных нужд.
Под термином «интеллектуальные права» понимаются авторские права на ПО, как на объект интеллектуальной собственности.
Под термином «предоставление неисключительной лицензии» понимается предоставление права лицензиату на использования результата интеллектуальной деятельности с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (ст. 1236 ГК РФ). Такое предоставление осуществляется на основании лицензионного договора либо соответствующего сублицензионного договора1. Обращаем внимание на то, что действующее с 1 января 2008 года новое гражданское законодательство об интеллектуальной собственности (Четвертая часть ГК РФ) не использует термин «неисключительное право», применяя термин «неисключительная лицензия».
Под лицензиаром понимается лицо, обладающее интеллектуальными правами на результат интеллектуальной деятельности, а под лицензиатом – лицо, приобретающее такие права.
В рамках нашего анализа будут рассматриваться следующие бизнес — модели:
- Передача права в рамках корпоративных лицензионных программ,
- Передача права на получение обновления ПО,
- Передача права на ПО, предустановленное на компьютер и приобретенное вместе с компьютером.
- Лицензия — это право. Она не является товаром — это услуга;
- Т.к. это услуга и в сублицензионном договоре не определено, сколько прав и на какие продукты будут переданы конечному клиенту, то она не требует количественного учета на складе. Нет необходимости заранее приходовать услугу, её можно просто оказать, т.к. на это есть право: подписанный с Клеверенс сублицензионный договор!
- Наименование лицензий заводится в справочник «Номенклатура» с пометкой «Услуга» и указанием счетов учета реализации (90 или 91). Учет роялти можно вести на отдельном забалансовом счете;
- Для отражения у себя затрат по уплате роялти в конце любого оговоренного периода (месяца, квартала), лицензиар (Клеверенс) предоставляет лицензиату (Партнеру) отчет и акт, сколько и каких лицензий было активировано конечными потребителями. На основании таких актов производится оплата роялти.
Расходы на приобретение лицензий
Подойти к проблеме учета расходов на лицензирование нужно с вопроса, о какой лицензии идет речь: срочной (то есть имеющей ограниченный срок действия) или бессрочной. Напомним, что лицензии, выданные в соответствии с Федеральным законом от 04.05.2011 N 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее — Закон о лицензировании), действуют бессрочно (ч. 4 ст. 9). Ранее выданные лицензии, которые предоставлены до дня вступления в силу названного Закона (03.11.2011) и срок действия которых до того времени не истек, также действуют бессрочно (ч. 3 ст. 22 Закона о лицензировании). Действующие лицензии на виды деятельности, наименования которых были изменены, по истечении срока их действия подлежат переоформлению. Переоформленные лицензии также будут действовать бессрочно.
В то же время некоторые виды деятельности подлежат лицензированию на основании отдельных федеральных законов, которыми устанавливаются сроки их действия. Например, лицензия на производство и оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции выдается на срок не более пяти лет (п. 17 ст. 19 Федерального закона от 22.11.1995 N 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (распития) алкогольной продукции»).
Система учета программного обеспечения: исключительные права
Подобное право пользования ПО обычно возникает, если программа разрабатывается по заказу фирмы в соответствии с изложенными требованиями. При этом ПО учитывают в налоговом и бухучете как НМА (нематериальный актив).
Поставить на учет программное обеспечение следует по первоначальной стоимости, включающей в себя затраты, понесенные при покупке продукта. Если стоимость ПО не превышает 100 000 руб., то в налоговом учете актив признается неамортизируемым (п. 1 ст. 256 НК РФ), т. е. программу ценой до 100 000 руб. можно полностью списать на затраты в момент ввода в работу.
Срок полезного использования (СПИ) в налоговом учете определяется по техдокументации к ПО. Если установить его невозможно, фирма вправе сама определить срок службы, который не может быть менее 2-х лет (п. 2 ст. 258 НК РФ).
В бухучете предельная граница стоимости ПО для идентификации его в качестве амортизируемого НМА не установлена, поэтому начислять износ следует по всем НМА с известным СПИ. По активам с неопределяемым СПИ амортизация не исчисляется, но ежегодно предприятия обязаны пересматривать и уточнять срок службы НМА, подтвердив невозможность определения или установив его (п. 27 ПБУ 14/2007).
Основные проводки в бухучете по госпошлине
Какие должны быть бухгалтерские проводки? Ответ При получении лицензии на право заниматься определенным видом деятельности организация должна заплатить госпошлину за ее предоставление (подпункты 92–95, 110 пункта 1 статьи 333.33 НК РФ).В бухучете затраты организации, связанные с получением лицензии, относятся к расходам будущих периодов (п. 65 Положения, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н). Поэтому сумму уплаченной госпошлины нужно распределить по отчетным периодам на срок действия лицензии (п.Это следует из пункта 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, пунктов 5 и 9 ПБУ 10/99 и подтверждено письмом Минфина России от 12 января 2012 г. № 07-02-06/5. Порядок списания нужно отразить в учетной политике для целей бухучета.
Наши мастера выполняют заявки по техническому обслуживанию абонентов (при наличии договора на техобслуживание), согласно поданных заявок диспетчеру (тел. 260-04-41). Выполнение заявок осуществляется в течение трех рабочих дней (при наличии материалов). Заявки выполняются бесплатно за пределами квартиры.
Мы выполняем платные услуги по прокладке кабеля по квартире абонента, мелкий ремонт — согласно прейскуранта предприятия.
24 июля Организация в соответствии с лицензионным договором получила по акту приема-передачи от ООО «ПЕРВЫЙ БИТ» неисключительные права на использование программы «1С:ERP Управление предприятием 2» стоимостью 360 000 руб. Срок использования программы, указанный в договоре, составляет 2 года.
Рассмотрим пошаговую инструкцию оформления примера. PDF
| Дата | Дебет | Кредит | Сумма БУ | Сумма НУ | Наименование операции | Документы (отчеты) в 1С | |
| Дт | Кт | ||||||
| Отражение в учете затрат на приобретение программного обеспечения | |||||||
| 24 июля | 97.21 | 60.01 | 360 000 | 360 000 | 360 000 | Учет расходов будущих периодов | Поступление (акт, накладная) — Услуги (акт) |
| 012 | 360 000 | Учет неисключительного права забалансом | Операция, введенная вручную — Операция | ||||
| Списание расходов будущих периодов за июль | |||||||
| 31 июля | 97.21 | 3 870,97 | 3 870,97 | 3 870,97 | Списание расходов будущих периодов | Закрытие месяца — Списание расходов будущих периодов | |
| Списание расходов будущих периодов за август | |||||||
| 31 августа | 97.21 | 15 000 | 15 000 | 15 000 | Списание расходов будущих периодов | Закрытие месяца — Списание расходов будущих периодов |
Проводки в коммерческих структурах
Операции по появлению у учреждения коммерческого типа исключительного права на пользование новой программой должны быть зафиксированы в бухгалтерском учете комплексом корреспонденций:
- Датой приобретения для отражения суммы понесенных расходов формируется проводка между Д08.5 и К60.
- В момент, когда программа установлена и ею можно начинать пользоваться, создается запись на стоимость ПО с Д04 и К08.5.
- Каждый месяц при начислении амортизационных сумм дебетуется счет 20 (или 26, 44) с одновременным кредитованием счета 05.
Если программа была приобретена по стоимости, не превышающей 40 тысяч рублей, то бухгалтер составляет такой набор проводок:
- При покупке ПО расходы учитываются через корреспонденцию Д08.5 – К60.
- Когда программа вводится в эксплуатацию, дебетуется 04 счет и кредитуется счет 08.5.
- Полная стоимость программного обеспечения в налоговом учете сразу переносится в расходы предприятия записью между Д20 (или 23, 26, 25, 44) и К04.
- В бухгалтерском учете будет начисляться амортизация, для этого предназначена корреспонденция Д20 (или 23, 26, 25, 44) – К05.
Если учреждение купило программное обеспечение и получило на него неисключительные права, то:
- при осуществлении разового платежа в момент приобретения ПО дебетуется счет 97, по кредиту записывается 60 счет;
- лицензия на ПО учитывается дебетовым оборотом по забалансовому счету 012;
- ежемесячно часть понесенных затрат переводится на расходы предстоящих периодов проводкой Д20 (или 23, 26, 25, 44) – К97.
ВАЖНЫЙ НЮАНС! Законодательно запрещено пользоваться нелегальными версиями программного обеспечения. За применение в работе пиратских программ предусмотрено наказание нормами гражданского и уголовного права в ст. 1252 ГК РФ и ст. 146 УК РФ.
При проведении процедуры обновления программного продукта или осуществлении специализированного обслуживания затрачиваемые на это деньги показываются по дебету 20 (25, 23, 44, 26) и кредиту 60 счета.
Отражаем затраты на покупку неисключительных прав (лицензий)
Сразу подчеркнем, что приобретение неисключительных прав по лицензионному договору не дает нам право отразить их в качестве нематериальных активов организации. Значит, мы можем рассматривать счета 41 «Товары», 97 «Расходы будущих периодов» и 26 «Общехозяйственные расходы».
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, «организации, деятельность которых не связана с производственным процессом (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п., кроме организаций, осуществляющих торговую деятельность), используют счет 26 «Общехозяйственные расходы» для обобщения информации о расходах на ведение этой деятельности. Данные организации списывают суммы, накопленные на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в дебет счета 90 «Продажи».
Шаг — 2
Первоначально отразите в учете покупку программного продукты у поставщика по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и кредиту счета 51 «Расчетный счет». Поскольку лицензия на использование программы приобретается на длительный срок, ее стоимость нужно отнести к расходам будущих периодов. Для этого сделайте проводки с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов». Далее, переходим к следующему шагу рекомендации .
Шаг — 4
Согласно ст. 264 Налогового кодекса РФ, расходы, связанные с приобретением неисключительных прав на программы для ЭВМ и их обновления, относятся к прочим расходам на производство и реализацию. В зависимости от вида деятельности вашего предприятия отразите стоимость лицензии на счетах 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу» операцией Дт 20 (25, 26, 44) Кт 97. Эту проводку можно сделать однократно на полную сумму или ежемесячно равными долями. Далее, переходим к следующему шагу рекомендации .
Платить или не платить НДС?
С 1 января 2008 г. в НК РФ (пп. 26 п. 1 ст. 149) введена норма об освобождении от налогообложения НДС операций по передаче прав на использование нематериальных активов разных видов на основании лицензионного договора. Сама Клеверенс работает по упрощенке и не предоставляет счетов-фактур. Если ваша организация работает на общем налогообложении, то вы, как партнер, должны будете предоставлять своим покупателям счета фактуры с НДС = 0 руб.
Как было рассмотрено в предыдущем разделе, лицензия на программное обеспечение — это разрешение, нематериальное право, и передача имущественных прав на них осуществляется по EULA или письменному договору.
Ключевым здесь является слово нематериальные. Минфин РФ стоит на позиции, что операции по передаче прав на использование программного обеспечения при реализации их экземпляров на носителях в товарной упаковке, пусть даже содержащей условия лицензионного договора (упаковочная лицензия), подлежат налогообложению НДС. НДС не начисляется, только если на момент такой реализации заключался лицензионный договор в письменной форме (см. Письмо Минфина РФ от 29 декабря 2007 г. № 03-07-11/648, Письмо Минфина РФ от 21 февраля 2008 г. № 03-07-08/36, Письмо Минфина РФ от 01.04.2008 № 03-07-15/44).
Таким образом, если вы реализуете лицензии по товарным накладным, то вы не сможете доказать, что продавали «нематериальные активы», а не диски, и подпадаете под уплату всей суммы НДС по сделке.
Налоговый учет расходов на приобретение неисключительных прав на программное обеспечение
Не следует забывать, что для уменьшения налога на прибыль, затраты должны соответствовать критериям, установленным ст. 252 НК РФ. То есть налогоплательщик должен иметь обоснование и документальное подтверждение данных издержек. Также они должны быть произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода
Основной вопрос, с которым сталкивается компания, приобретая неисключительные права, заключается в том, в какой момент включать понесенные затраты в базу по налогу на прибыль: единовременно или равномерно?
- Срок использования неисключительных прав установлен договором
По общему правилу, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли, исходя из условий сделок (п.1 ст. 272 НК РФ). Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, компания распределяет расходы самостоятельно.
Исходя из этого, представители финансового ведомства рекомендуют списывать расходы на приобретение неисключительных прав равномерно в течение нескольких периодов.
В лицензионном соглашении иногда указывают срок, в течение которого покупатель может использовать программу. Тогда расходы на приобретение неисключительных прав организации следует учитывать равномерно в течение срока действия лицензии на использование программы (письмо Минфина РФ от 31.08.2012 № 03-03-06/2/95).
- Срок использования неисключительных прав не установлен договором
Если условиями лицензионного соглашения срок использования программы не установлен, по мнению Минфина РФ, расходы на приобретение неисключительных прав на данное программное обеспечение учитываются равномерно с учетом срока, установленного требованиями п. 4 ст. 1235 ГК РФ (письма Минфина РФ от 18.03.2014 № 03-03-06/1/11743, от 18.03.2013 № 03-03-06/1/8161, от 10.09.2012 № 03-03-06/1/476).
Особенности бухгалтерского и налогового учета ПО
Появившиеся у организации исключительные права должны быть отнесены к нематериальным активам. ПБУ 14/2007 к таким объектам предъявляет ряд требований:
- должна иметься документация, свидетельствующая о наличии прав пользоваться программным продуктом;
- актив отделим от других ценностей предприятия;
- невозможно идентифицировать вещественную форму;
- на ближайший год в планах учреждения нет намерения продать ПО;
- от процесса использования программы может быть получена экономическая выгода;
- срок, в течение которого можно эксплуатировать актив, превышает показатель 1 года;
- имеется возможность объективно и без существенных погрешностей определить значение первоначальной стоимости.
Налоговый учет предъявляет меньше требований к приходуемым объектам НМА (п. 3 ст. 257 НК РФ):
- наличие подтверждающей права на владение и пользование объектом документации;
- созданы предпосылки для получения финансовых выгод от эксплуатации актива;
- продолжительность использования превышает порог в 12 месяцев.
На баланс ПО ставится по первоначальной стоимости, в которую включаются понесенные расходы по приобретению лицензионного продукта. Если стоимость программы не превышает 100 тысяч рублей, то по правилам налогового учета актив может быть признан неамортизируемым. В бухгалтерском учете порог отнесения объектов к амортизируемым находится на отметке 40 тысяч рублей.
При принятом решении начислять амортизацию на приобретенное программное обеспечение срок эксплуатации определяется по технической документации и соотносится со стандартами ст. 258 НК РФ. Это правило закреплено для налогового учета, в бухгалтерском учете амортизацию можно не начислять, если неизвестен срок эксплуатации объекта НМА.
Амортизировать программные продукты, приобретенные на основании неисключительного права, нельзя. П. 3 ст. 257 НК РФ подтверждает эту позицию тем, что такие активы не могут быть признаны составной частью НМА.
Как возникла коллизия?
Порядок учета расходов на приобретение лицензий прямо не был урегулирован в российском законодательстве и раньше, но косвенно он упоминался в некоторых документах. Так, подтверждение правомерности применения статьи «Расходы будущих периодов» в случае приобретения лицензии содержится в п. 16, 22 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций. В них описывается алгоритм действий бухгалтеров реорганизуемых организаций, если на балансе числятся подобные активы: организации, прекращающие свою деятельность в связи с реорганизацией в форме слияния, а также присоединяющиеся организации при реорганизации в форме присоединения единовременно списывают расходы будущих периодов, не включаемые в передаточный акт, например, на приобретение лицензии на осуществление деятельности, права на которую не подлежат передаче в порядке правопреемства (аналогичное мнение высказано в Письме УФНС 📌 Реклама Отключить
по г. Москве от 10.02.2012 №16-15/011630@ ).
А что же сейчас? Отвечает ли указанный порядок требованиям ныне действующих актов по бухгалтерскому учету? Еще раз процитируем п. 65 ПВБУ: затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Заметьте, в данной норме речь идет именно об активах организации. Из ее буквального прочтения родилось мнение, что если понесенные организацией затраты не образуют какой-либо актив (нематериальный актив, основное средство, дебиторскую задолженность, материально-производственные запасы), они представляют собой расходы и, следовательно, отражаются в учете единовременно.
📌 Реклама Отключить
Но существует и другая позиция: актив не обязательно должен быть классифицирован в качестве одной из указанных выше ипостасей. Для признания его таковым достаточно общих оснований (критериев признания актива). Напомним, что активами считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем (п. 7.2 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России). В этом случае в учете снова возникает счет 97 «Расходы будущих периодов».
Итак, первый вопрос, которым должен задаться бухгалтер, столкнувшийся с затратами, произведенными организацией единовременно, но относящимися к будущим периодам: соответствует ли приобретенный ресурс (в данном случае лицензия на право осуществления предпринимательской деятельности в определенной области) понятию актива.
📌 Реклама Отключить
Напомним, что лицензия – это специальное разрешение на право осуществления юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем конкретного вида деятельности (выполнения работ, оказания услуг, составляющих лицензируемый вид деятельности), которое подтверждается документом, выданным лицензирующим органом на бумажном носителе или в форме электронного документа (п. 2 ст. 3 Федерального закона № 99-ФЗ). Лицензии, выданные на основании названного закона, действуют бессрочно (п. 4 ст. 9). Лицензии, дающие право производить, хранить и реализовывать алкогольную продукцию, имеют ограниченный срок действия.